第五章固定资产第一节固定资产概述
固定资产是企业赖以生存的物质基础，是企业形成效益的源泉，关系到企业的营运与发展。企业科学管理和正确核算固定资产,有利于推动企业正确评估固资产的整体情况,提升资产使用效率,减少生产成本,保护固定资产的安全完整，实现资产的保值增值,提高企业的综合竞争实力。《企业会计准则第4号——固定资产》（以下简称“固定资产准则”)规范了固定资产的确认、计量和相关信息的披露。
固定资产准则规定,固定资产是指同时具有下述特点的有形资产：(1)为生产商品提供劳务、出租或经营管理而持有的；(2)使用寿命超过一个会计年度。从固定资产的定义看,固定资产具有以下三个特点：
第一,固定资产是为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有。企业持有固定资产的目的是为了生产商品、提供劳务、出租或经营管理,这意味着,企业持有的固定资产是企业的劳动工具或手段,而不是直接用于转让的产品。其中“出租”的固定资产,：指用以转租的机器设备类固定资产,不包括以经营租赁形式转租的建筑物,前者属于企业的投资性房地产,不属于固定资产。
第二,固定资产使用寿命超过一个会计年度。固定资产的使用寿命,是指企业使用固定资产的预计期间，或则该固定资产所能生产产品或提供劳务的数目。一般情况下固定资产的使用寿命是指使用固定资产的预计期间，如自用楼房建筑物的使用寿命或使用期限。个别机器设备或运输设备等固定资产,其使用寿命常常以该固定资产所能生产产品或提供劳务的数目来表示，比如，发电设备按其预计发电量恐怕使用寿命,车辆或客机等按其预计行驶里程恐怕使用寿命。固定资产使用寿命超过一个会计年度,意味着固定资产属于常年资产,随着使用和锈蚀,通过摊销摊销方法逐步降低帐面价值。对固定资产摊销摊销,是对固定资产进行后续计量的重要内容。固定资产摊销坏账打算也属于后续计量，相关在《企业会计准则第8号——资产坏账》准则中给以规范。
第三,固定资产为有形资产。固定资产具有实物特点,这一特点将固定资产与无形资产区别开来。有些无形资产可能同时符合固定资产的其他特点,如无形资产为生产商品、提供劳务而持有,使用寿命超过一个会计年度,并且,因为其没有实物形态,所以不属于固定资产。工业企业所持有的工具、用具、备品备件、维修设备等资产,施工企业所持有的模板、挡板、架料等周转材料,以及地质钻探企业所持有的型材等资产，虽然该类资产具有固定资产的个别特点，如，使用年限超过一年，也才能带来经济利益,但因为数目多，总价低，考虑到成本效益原则，在实务中，一般确觉得存货。但符合固定资产定义和确认条件的,例如企业(民用民航运输)的高价周转件等,应该确觉得固定资产。对于构成固定资产的各组成部份,倘若各自具有不同使用寿命或则以不同形式为企业提供经济利益,适用不同摊销率或摊销方式的,该各组成部份实际上是以独立的形式为企业提供经济利益,因而,企业应该分别将各组成部份确觉得单项固定资产。诸如,客机的引擎,假如其与客机机身具有不同的使用寿命,适用不同摊销率或摊销方式,则企业应该将其确觉得单项固定资产。企业因为安全或环保的要求购进设备等，即使不能直接给企业带来未来经济利益，但有助于企业从其他相关资产的使用获得未来经济利益，也应确觉得固定资产。
本章侧重讲解了解决固定资产的确认、初始计量、后续计量和处置等问题。
第二节固定资产的初始计量一、外购固定资产
企业外购固定资产的成本,包括订购价款、相关税金[①]、使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。
外购固定资产是否达到预定可使用状态,须要依照具体情况进行剖析判别。假如购进不需安装的固定资产,购进后即可发挥作用,因而,购进后即可达到预定可使用状态。假如购进需安装的固定资产,只有安装调试后达到设计要求或协议规定的标准,该项固定资产才可发挥作用，达到预定可使用状态。
在实际工作中,企业可能以一笔货款购进多项没有单独标价的资产。假如那些资产均符合固定资产的定义,并满足固定资产的确认条件,则应将各项资产单独确觉得固定资产,并按各项固定资产公允价值的比列对总成本进行分配,分别确定各项固定资产的成本。假如以一笔货款购进的多项资产中还包括固定资产以外的其他资产,也应按类似的方式给以处理。
【例5－1】甲公司为一家制造企业。20×7年4月，为减少采购成本，向乙公司一次购进三套不同机型且不同生产能力的A、B和C三种设备。甲公司为该批设备共支付款项7800000元，增值税销项税额1326000元（假定按税法规定可以抵扣），包装费42000元，全部以工行存款支付；假设A、B和C设备分别满足固定资产确认条件，公允价值分别为2926000元、3594800元和1839200元；甲公司实际支付的款项等于计税价钱，不考虑其他相关税金。
甲公司的会计处理如下：
（1）确定应记入固定资产成本的金额，包括订购价款、包装费及增值税销项税额等，即：
7800000+42000=7842000（元）
（2）确定A、B和C的价值分配比列
A设备应分配的固定资产价值比列为：
2926000/（2926000+3594800+1839200）=35%
B设备应分配的固定资产价值比列为：
3594800/（2926000+3594800+1839200）=43%
C设备应分配的固定资产价值比列为：
1839200/（2926000+3594800+1839200）=22%
（3）确定A、B和C设备各自的成本
A设备的成本=7842000×35%=2744700（元）
B设备的成本=7842000×43%=3372060（元）
C设备的成本=7842000×22%=1725240（元）
（4）进行如下帐目处理
借：固定资产——A2744700
——B3372060
——C1725240
应交税金——应交增值税（销项税额）1326000
贷：建行存款9168000
企业订购固定资产一般在正常信用条件时限内付款,但也会发生超过正常信用条件订购固定资产的经济业务事项,如采用分期付款形式订购资产,且在协议中规定的付款时限比较长,超过了正常信用条件。在这些情况下,该类购货协议实质上具有融资租赁性质,购进资产的成本不能以各期付款额之和确定,而应以各期付款额的折现之和确定。购进固定资产时,按订购价款的折现,借记“固定资产”或“在建工程”科目；按应支付的金额,贷记“长期应付款”科目；按其差额,借记“未确认融资费用”科目。固定资产订购价款的折现,应该依照各期支付的订购价款选择恰当的现值率进行现值后的金额加以确定。现值率是反映当前市场货币时间价值和延后付款债权特定风险的利率。该现值率实质上是供货企业的必要酬劳率。各期实际支付的价款与订购价款的折现之间的差额,符合《企业会计准则第17号——借款费用》中规定的资本化条件的,应该记入固定资产成本,其余部份应该在信用期间内确觉得财务费用,记入当期损益。
【例5－2】20×7年1月1日,甲公司与乙公司签署一项购货协议,甲公司从乙公司购进一台须要安装的小型机器设备。协议约定,甲公司采用分期付款形式支付价款。该设备价款共计900000元,首期货款150000元于20×7年1月1日支付,其尾款项在20×7年至2×11年的5年期间平均支付,每年的付款日期为当初12月31日。
20×7年1月1日,设备如期赶赴甲公司并开始安装,发生运学费和相关税金160000元（不含增值税）,已用建行存款付讫。20×4年12月31日,设备达到预定可使用状态,发生安装费40000元,巳用建行存款付讫。
甲公司根据协议约定用建行存款如期支付了敫项。假设现值率为10%。
(1)订购价款的折现为：
150000＋150000×(P/A,10%,5)＝150000＋150000×3.7908＝718620(元)
20×7年1月1日甲公司的帐目处理如下：
借：在建工程718620
未确认融资费用181380
贷：常年应付款900000
借：常年应付款150000
贷：建行存款150000
借：在建工程160000
贷：建行存款160000
(2)确定信用期间未确认融资费用的均摊额,参见表5－1：
表5－l甲公司未确认融资费用平摊表
20×7年1月l日
日期
分期付款额
确认的融资费用
应付本息降低额
应付本息余额
①
②
③＝期初⑤×10%
④＝③－②
期终⑤＝期初⑤－④
20×7.1.1
568620*
20×7.12.31
150000
56862
93138
475482
20×8.12.31
150000
47548.20
102451.80
373030.20
20×9.12.31
150000
37303.02
112696.98
260333.22
2×10.12.31
150000
26033.32
123966.68
136366.51
2×11.12.31
150000
13633.46*
136366.54*
0
合计
750000
181380
568620
568620＝718620－150000；
尾数调整：13633.46－150000－136366.54,136366.54为期初应付本息余额
(3)20×7年1月1日至20×7年12月31日为设备的安装期间,未确认融资费用的均摊额符合资本化条件,记入固定资产成本。
20×7年12月31日甲公司的帐目处理如下：
借：在建工程56862
贷：未确认融资费用56862
借：常年应付款150000
贷：建行存款150000
借：在建工程40000
贷：建行存款40000
借：固定资产975482
贷：在建工程975482
固定资产的成本为：718620＋160000＋56862＋40000＝975482(元)
(4)20×8年1月1日至2x11年12月31日,设备已然达到预定可使用状态,未确认融资费用的均摊额不再符合资本化条件,应记入当期损益。
20×8年12月31日：
借：财务费用47548.20
贷：未确认融资费用47548.20
借：常年应付款150000
贷：建行存款150000
20×9年12月31日：
借：财务费用37303.02
贷：未确认融资费用37303.02
借：常年应付款150000
贷：建行存款150000
2×10年12月31日：
借：财务费用26033.32
贷：未确认融资费用26033.32
借：常年应付款150000
贷：建行存款150000
2×11年12月31日
借：财务费用13633.46
贷：未确认融资费用13633.46
借：常年应付款150000
贷：建行存款150000
二、自行建造固定资产
固定资产准则规定,自行建造固定资产的成本,由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要开支构成。包括工程用物资成本、人工成本、交纳的相关税金、应予资本化的欠款费用以及应均摊的间接费用等。
企业自行建造固定资产包括自营建造和出包建造两种形式。无论采用何种方法,所建工程都应该依照实际发生的开支确定其工程成本。
(一)自营形式建造固定资产
企业以自营形式建造固定资产，是指企业自行组织工程物资采购、自行组织施工人员从事工程施工完成固定资产建造。实务中，企业较少采用自营形式建造固定资产，多数情况下采用出包形式。.企业如有以自营形式建造固定资产，其成本应该根据直接材料、直接人工、直接机械施工费等计量。
企业为建造固定资产打算的各类物资应该根据实际支付的买价、运输费、保险费等相关税金作为实际成本，并根据各类专项物资的种类进行明细核算。工程竣工后，剩余的工程物资转为本企业存货的，按其实际成本或计划成本进行摊销。建设期间发生的工程物资盘亏、报废及损毁，除以残料价值以及保险公司、过失人等赔款后的净损失，记入所建工程项目的成本；盘盈的工程物资或处置净利润，冲减所建工程项目的成本。工程竣工后发生的工程物资盘盈、盘亏、报废、毁损，记入当期营业外收支。
建造固定资产领用工程物资、原材料或库存商品，应按其实际成本转到所建工程成本。自营形式建造固定资产应负担的员工薪资、辅助生产部门为之提供的水、电、修理、运输等劳务，以及其他必要开支等也应记入所建工程项目的成本。
符合资本化条件，应记入所建造固定资产成本的欠款费用根据《企业会计准则第17号一一欠款费用》的有关规定处理。
企业以自营形式建造固定资产，发生的工程成本应通过“在建工程”科目核算，工程竣工达到预定可使用状态时，从“在建工程”科目转到“固定资产”科目。
高危行业企业根据国家规定提取的安全生产费，应该记入相关产品的成本或当期损益，同时记入“专项储备”科目。企业使用提取的安全生产费时，属于费用性开支的，直接冲减专项储备。企业使用提取的安全生产费产生固定资产的，应该通过“在建工程”科目归集所发生的开支，待安全项目竣工达到预定可使用状态时确觉得固定资产；同时，根据产生固定资产的成本冲减专项储备，并确认相同金额的累计摊销。该固定资产在之后期间不再摊销摊销。“专项储备”科目期终余额在资产负债表所有者权益项下“减：库存股”和“盈余公积”之间增设“专项储备”项目反映。企业提取的维简费和其他具有类似性质的费用，比照上述规定处理。企业未按上述规定进行会计处理的，应该进行溯源调整。
【例5－3】20×7年1月1日，某企业打算自行建造一座库房。假设不考虑增值税，关资料如下：
(1)1月8日购进工程物资一批，价款为351100元，货款以工行存款支付。
(2)2月3日领用生产用原材料一批，价值为37440元。
(3)1月8日至6月30日，工程先后领用工程物资272500元。
(4)6月30日对工程物资进行整治，发觉工程物资降低48000元，经调查属保管员过错致使，按照企业管理规定，保管员应赔付30000元。剩余工程物资转到企业原材料，该原材料的计划成本为27000元。
(5)工程建设期间辅助生产车间为工程提供有关的劳务开支为35000元。
(6)工程建设期间发生工程人员员工薪资65800元。
(7)6月30日，竣工并交付使用。
帐目处理如下：
(1)购进工程物资
借：工程物资351000
贷：建行存款351000
(2)领用原材料
借：在建工程——仓库37440
贷：原材料37440
(3)工程领用物资
借：在建工程——仓库272500
贷：工程物资272500
(4)①建设期间发生的工程物资盘亏、报废及损毁净损失
借：在建工程——仓库18000
其他预收款30000
贷：工程物资48000
②剩余工程物资的实际成本＝351000－272500－48000＝30500(元)，计划成本为27000元。
借：原材料27000
材料成本差别3500
贷：工程物资30500
(5)辅助生产车间为工程提供劳务开支
借：在建工程——仓库35000
贷：生产成本——辅助生产成本35000
(6)摊销工程人员员工薪资
借：在建工程——仓库65800
贷：应付员工薪资65800
(7)工程竣工交付，固定资产的进帐价值＝37440＋272500＋18000＋35000＋65800＝428740(元)
借：固定资产——仓库428740
贷：在建工程——仓库428740
